Nel Regno Unito scatta dal 6 aprile prossimo la riforma del regime dei resident not domiciled (ossia i non domiciliati), avviata in primavera dal precedente governo Tory, con numerose novità in tema di disposizioni transitorie. Il governo laburista, con il budget del 30 ottobre 2024, ha confermato in pieno l’impianto normativo della riforma. Il regime del res non dom viene abolito e sostituito con un nuovo regime, il cosiddetto regime Fig (acronimo di foreign income & gains), ma anche l’imposta di successione e la tassazione dei trust sono completamente riviste.
Le modifiche introdotte non rappresentano un restyling ma una vera e propria rivoluzione copernicana. Non si possono escludere eventuali interventi migliorativi per attenuare l’impatto di talune disposizioni ma il passaggio da domicilio a residenza deve considerarsi acquisito. Le persone fisiche attualmente residenti (e per quelle che hanno recentemente spostato la residenza all’estero o sono intenzionati a farlo o, ancora, hanno intenzione di uscire dal Regno Unito) sono chiamate a valutare fin da subito le possibili conseguenze e le eventuali opzioni derivanti innanzitutto dal passaggio dal domicilio alla residenza come principale parametro di collegamento fiscale con il Regno Unito.
Cambia il criterio di collegamento con l’ordinamento tributario inglese sia ai fini delle imposte dirette che indirette: dal 6 aprile sarà rappresentato dalla residenza e non più dal domicilio. Si ricorda che i domiciliati non sono soltanto le persone fisiche nate o con un passaporto inglese, ma anche coloro che hanno maturato un periodo qualificato di residenza pari ad almeno 15 anni su 20 e cioè i cosiddetti “residenti di lungo corso”. Il cambiamento è positivo in quanto dovrebbe eliminare le incertezze legate al concetto di domicilio, che, come noto, essendo legato a molteplici fattori (nonché a valutazioni “prospettiche” sulle intenzioni di un individuo), ha comportato decisioni giurisprudenziali tra loro spesso contrastanti. Tuttavia, il cambio non è neutrale e soprattutto nei primi anni, potrebbe comportare conseguenze fiscali negative.
La residenza deve essere determinata in base alla normativa domestica conosciuta come Statutory residence test (Srt), non rilevando in nessun caso quella basata sui trattati contro le doppie imposizioni. Pertanto, potrebbe verificarsi il caso in cui la persona fisica pur risultando residente in base alle cosiddette tie-break rules convenzionali in un Paese, lo sia anche in UK secondo le disposizioni domestiche con un potenziale effetto di doppia imposizione. Il contesto viene complicato dalla circostanza che nel Regno Unito il periodo fiscale non coincide con l’anno solare ma inizia il 6 aprile e finisce il 5 aprile dell’anno successivo.
I nuovi residenti
I nuovi residenti a partire dal 6 aprile 2025 sono tassati sui redditi ovunque prodotti e parimenti assoggettati all’imposta di successione. Se non sono stati residenti nei precedenti 10 anni, potranno beneficiare per i primi 4 anni di un regime di totale esenzione sui redditi di fonte estera. Per i nuovi (e vecchi) residenti, il passaggio dal domicilio alla residenza potrebbe avere un impatto anche sulla residenza di strutture societarie estere, per cui l’attrazione fiscale in UK potrebbe essere più agevole da dimostrare da parte di Hmrc (ossia l’autorità fiscale del Regno Unito), per evidenti motivi (tra cui, la perdita del regime legato alla remittance che, in un certo modo, “proteggeva” i redditi esteri da eventuali contestazioni). Ai fini dell’imposta di successione, in linea generale è previsto che, per i primi dieci anni di residenza, l’imposta si applica solo sui beni inglesi, mentre successivamente anche sui beni situati all’estero. Il residente (per almeno 4 anni fiscali) non domiciliato.
Non può beneficiare del regime di esenzione fiscale per i redditi esteri e dunque è tassato in base ai redditi ovunque prodotti, senza alcuna eccezione, il residente (per almeno quattro anni fiscali) non domiciliato. In caso di utilizzo della tassazione in base alla remittance (cioè la rimessa), potrebbe accelerare l’incasso di taluni redditi prima del 5 aprile 2025. Se in precedenza ha beneficiato del medesimo regime, il residente beneficia dell’opzione di accedere a una forma di disclosure/affrancamento, chiamato Temporary repatriation facility (Trf), con cui potrebbe rimpatriare i fondi esteri accumulati durante il periodo di residenza pagando una imposta sostitutiva del 12% (dal 2027 pari al 15%).
Il Trf è applicabile non soltanto in relazione ai conti esteri direttamente detenuti ma anche, a certe condizioni e con gli opportuni accorgimenti, ai beni liquidi e illiquidi, detenuti per il tramite di strutture societarie e trust. Se ha effettuato investimenti tramite il Business investment relief, occorre che valuti se applicare il Trf anche su tale investimento, usufruendo peraltro di una finestra fino ad aprile 2028 per poter investire in fiscalità neutrale nel Regno Unito con il Bir e contemporaneamente liberare tali valori tramite Trf. Lo stesso si applica in relazione a ogni singolo bene (peraltro anche parzialmente) e risulta particolarmente conveniente in quanto neutralizza la presunzione per cui gli importi “misti” rimessi sono prioritariamente considerati redditi. Viene, infine, introdotta la possibilità di rivalutare (tecnicamente “rebasing”) ai fini dell’imposta sulle plusvalenze il valore dei beni esteri di natura non strumentale al loro valore al 5 aprile 2017.
Questa opzione sarà disponibile per le persone fisiche attualmente non domiciliate nel Regno Unito, che hanno beneficiato del regime della remittance in qualsiasi esercizio a partire dal 2017/18. Sembrerebbe peraltro, che le persone fisiche che a partire dal 2017 sono diventate deemed domiciled (residenti di lungo corso) non possono qualificarsi ai fini del rebasing. La persona fisica sarà assoggettata in pieno all’imposta di successione soltanto sui beni inglesi nei primi dieci anni di residenza e decorso detto periodo iniziale anche su quelli esteri. Bisognerà prestare molta attenzione in quanto il conteggio degli anni di residenza dipende dalle disposizioni domestiche inglesi: l’applicazione delle disposizioni pre e post Statutory residence test possono in certe situazioni creare fenomeni di doppia residenza con le conseguenze dannose che si possono immaginare.
La persona fisica, domiciliato in UK ma in precedenza non residente, in caso di rientro, può beneficiare del nuovo regime Fig ma a condizione di non essere stato residente per 10 anni nel Regno Unito. Pertanto, lo stesso è assoggettato a tassazione sul reddito ovunque prodotto. In caso abbia beneficiato del regime di remittance, potrà beneficiare del Trf. Non sarà possibile, tuttavia, beneficiare delle disposizioni in tema di rebasing sui beni posseduti ad aprile 2027, poiché questa opzione è disponibile solo per i contribuenti che non risultano domiciliati nel Regno Unito al 5 aprile 2025. In quanto assoggettati a tassazione su base mondiale, la persona fisica, avendo beneficiato nel passato del regime di remittance, deve evitare di “mescolare” i redditi post 5 aprile 2025 con quelli precedenti esclusi da tassazione in base alla remittance (il rischio reale è quello di subire una doppia imposizione).
Occorre valutare attentamente le conseguenze in caso di trasferimento di residenza all’estero in quanto vi sono alcune disposizioni di natura antiabuso per le quali la persona fisica in uscita continua a essere considerata fiscalmente residente in UK. In particolare, le disposizioni in tema di Statutory residence test possono comportare agevolmente l’attrazione fiscale in UK anche per coloro che hanno trasferito all’estero i rapporti familiari e professionali, ma che mantengono taluni fattori di connessione con il Regno Unito. Si ricorda che l’uscita acquista rilevanza fiscale dal giorno in cui il contribuente la comunica alle autorità fiscali: a nulla rileva la legislazione estera per cui l’uscita acquista rilevanza per esempio (se di regola effettuata nel primo semestre) dall’inizio dell’anno in cui viene comunicata e produce effetti per l’intero periodo, mentre le disposizioni convenzionali, in linea di principio in grado di dirimere eventuali conflitti, possono risultare di difficile applicazione.
Le disposizioni in tema di Srt sono particolarmente complesse e prevedono una serie di test basati su molteplici fattori, tra cui i giorni spesi sul suolo inglese, i legami familiari, il lavoro e le relazioni d’affari, nonché la disponibilità di un alloggio e il periodo trascorso all’estero. Per il residente in uscita, ai fini dell’imposta di successione, non ci saranno effetti in ragione di una possibile attrazione sulla base del domicilio (in quanto abolito), ma la stessa persona fisica, anche se non più fiscalmente residente, è considerata residente nel Regno Unito per almeno altri dieci anni (cosiddetta “disposizione coda”). In caso di residenza inferiore ai 10 anni, la “coda” si riduce in via proporzionale. Tuttavia, occorre al riguardo sottolineare che si applicano alcune specifiche clausole di natura transitoria.
Infatti, nel caso in cui una persona fisica risulta non residente (soltanto) per l’anno 2025/26, mantenendo la residenza all`estero fino all’anno in cui si verifica l’evento rilevante, trova applicazione una specifica disposizione secondo cui tale persona rientra nel campo di applicazione dell`imposta di successione (sul totale dei beni), se la stessa risulta residenti nel Regno Unito per 15 dei 20 anni fiscali precedenti l’anno in cui si verifica l’evento e per almeno uno dei quattro anni fiscali che terminano con l’anno in cui si verifica l’evento. Le conseguenze della “disposizione coda” appaino peraltro particolarmente severe, e gli operatori auspicano che insieme ad altre disposizioni (quali per esempio il periodo soltanto di 4 anni per il regime Fig), siano oggetto di un ripensamento da parte del governo in carica.
Stralcio articolo di SGS & Partners pubblicato su Italia Oggi
